Застосування вимог ПБО 21 на прикладах (бухоблік операцій в іноземній валюті)

2. ЗАСТОСУВАННЯ ВИМОГ ПБО 21 НА ПРИКЛАДАХ

(облік операцій в іноземній валюті)

Приклад 1. Загальні правила відображення операцій і в іноземній валюті

Припустимо, що підприємство має активи, що надійшли за оплату в іноземній валюті (табл. 4). За ПБО 21 на дату балансу:

- основні засоби та запаси як немонетарні статті перерахунку не підлягають, тому визнаються у Балансі за валютним курсом на дату здійснення операції. З навчальною метою наведена ситуація, коли запаси підприємства уцінено на дату балансу, проте їх перерахунок на дату балансу не здійснюється;

- кредиторська заборгованість за запаси і основні засоби та залишок грошових коштів на валютному рахунку – монетарні статті, які перераховуються за валютним курсом на дату балансу.

Таблиця 4

Відображення в обліку та звітності операцій в іноземній валюті

Назва рахунку	Дата здійснення операції	Сума, $	Курс обміну валют НБУ (грн. за $1) на дату		Сума визнання в обліку, грн.		Курсова різниця, грн.
Назва рахунку	Дата здійснення операції	Сума, $	здійснення операції	балансу	на дату здійснення операції	на дату балансу	Курсова різниця, грн.
1	2	3	4	5	6	7	8
Основні засоби: Первісна вартість	01.04.2000	10 000	5,42003	5,427	54 200	54 200	-
Знос	31.12.2000	Х	Х	Х	2 056	2 056	-
Запаси: Фактична собівартість	12.09.2000	5 000	5,423	5,427	27 115	-	-
Чиста вартість реалізації	31.12.2000	Х	Х	Х	Х	20 080	-
Кредиторська заборгованість за основні засоби за запаси	01.04.2000 12.09.2000	10 000 5 000	5,42003 5,423	5,427 5,427	54 200 27 115	54 270 27 135	70 20
Грошові кошти (валютний рахунок)	31.12.1999 31.12.2000	2 000 2 000	5,372 -	- 5,427	10 744 -	- 10 854	110

Після перерахунку монетарних статей (у прикладі 1 – це кредиторська заборгованість та залишок грошових коштів в іноземній валюті) на дату балансу виникає курсова різниця – різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах – позитивна в сумі 110 грн. та від’ємна в сумі
90 грн.

Визнання в обліку та звітності курсових різниць залежить від їх виду і визначається пп.8 – 9 ПБО 21 (табл. 5).

Таблиця 5

Визнання курсової різниці від операцій в іноземній валюті за ПБО 21

Види курсових різниць		Правила визнання за ПБО 21, пп.8 – 9
1	Курсові різниці, які виникли внаслідок перерахунку залишку грошових коштів у іноземній валюті на рахунках у банку та в касі	Відображаються у складі інших операційних доходів (витрат)
2	Курсові різниці, які виникли в результаті перерахунку інших монетарних статей про операційну діяльність (результат операцій з оборотними активами, крім короткострокових інвестицій)	Відображаються у складі інших операційних доходів (витрат)
3	Курсові різниці, які виникли в результаті перерахунку монетарних статей про інвестиційну і фінансову діяльність (результат операцій з необоротними активами, а також з короткостроковими інвестиціями) за винятком курсових різниць, визначених у п.4 даної таблиці	Відображаються у складі інших доходів (витрат) звичайної діяльності
4	Курсові різниці, які виникли щодо фінансових інвестицій в господарські одиниці за межами України	Відображаються у складі іншого додаткового капіталу. Від’ємна сума курсової різниці вираховується із суми іншого додаткового капіталу, залишок наводиться зі знаком “мінус”

Отже, у прикладі 1 курсова різниця за кредиторською заборгованістю за основні засоби буде відображена як інші витрати звичайної діяльності, тоді як курсова різниця за кредиторською заборгованістю за запаси – як інші витрати операційної діяльності та за залишком валютних коштів – як інші доходи операційної діяльності:

Дебет 974 “Втрати від неопераційних курсових різниць”	70
Кредит 632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	70

Дебет 945 “Втрати від операційної курсової різниці”	20
Кредит 632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	20

Дебет 312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	110
Кредит 714 “Дохід від операційної курсової різниці”	110

Розглянувши загальні правила обліку операцій в іноземній валюті, перейдемо до окремих випадків.

Аванси, сплачені або отримані в іноземній валюті у зв’язку з немонетарними статтями при включенні до вартості активів (робіт, послуг) або доходу звітного періоду, перераховуються у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату сплати або одержання авансу відповідно (ПБО 21, п.6).

Отже, зазначені статті вважаються немонетарними.

Приклад 2. Розрахунки з підзвітними особами в іноземній валюті

8.06.2002р. виданий аванс з каси в сумі 3 000 євро. Квитки придбані з оплатою у гривні по безготівковому розрахунку. Курс НБУ на дату видачі авансу становив
5,20 грн. за 1 євро. Авансовий звіт, прийнятий 19.06.2002р. в сумі 2 800 євро, включає витрати на оплату готелю, транспортні витрати, добові. Курс НБУ на дату авансового звіту – 5,25 грн. за євро.

Таблиця 6

Розрахунки з підзвітними особами в іноземній валюті

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2	3	4	5
*Курс НБУ 5,20 грн. за євро*
1	Надійшла в касу іноземна валюта для видачі під звіт (3 000 х 5,20)	302 “Каса в іноземній валюті”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	15 600
2	Виданий аванс підзвітній особі	372 “Розрахунки з підзвітними особами”	302 “Каса в іноземній валюті”	15 600
*Курс НБУ 5,25 грн. за євро*
3	Прийнятий авансовий звіт (2 800 х 5,20)	92 “Адміністративні витрати”	372 “Розрахунки з підзвітними особами”	14 560
4	Курсова різниця за невикористаним авансом (200 х (5,25 – 5,2))	372 “Розрахунки з підзвітними особами”	714 “Дохід від операційної курсової різниці”	10
5	Повернуто невикористаний аванс (200 х 5,25)	302 “Каса в іноземній валюті”	372 “Розрахунки з підзвітними особами”	1 050

Отже, сума в іноземній валюті за авансовим звітом (операція 3) вказується в обліку за курсом НБУ на дату видачі авансу (операція 1). Залишок невикористаного авансу в іноземній валюті перераховується за курсом на дату операції (операція 5).

Ще один випадок, який потребує додаткового розгляду, – це аванси, сплачені частинами. За таких обставин виникає питання, яким чином слід визначити собівартість придбаного немонетарного активу, адже на кожну дату сплати може бути різний обмінний курс. Поки що безпосередньо у ПБО 21 немає відповіді на таке питання. До первісної вартості придбаних за таких умов немонетарних активів у фінансовому обліку повинен бути включений підсумок усіх авансів, що були перераховані під час дії різних обмінних курсів. Підставою для оцінки імпортованих товарів та їх відображення у фінансовому обліку перш за все є відповідні витяги з поточного рахунку в іноземній валюті про перераховані суми та офіційний курс НБУ, що діяв на дату перерахування авансу. Вантажна митна декларація є первинним документом лише для відображення витрат на сплату ввізного мита, митних процедур та податку на додану вартість на імпортовані основні засоби.

У випадку, якщо придбання немонетарних активів здійснюється шляхом перерахування часткових авансових платежів в іноземній валюті, для визначення собівартості придбаного активу доцільно використовувати такі методи:

1) метод середньозваженої собівартості;

2) собівартості першого надходження (ФІФО).

Ці методи регламентуються нормами ПБО 9 “Запаси”. Підприємство повинне визначити свій підхід у наказі про облікову політику.

Приклад 3.1. Облік придбання основних засобів по імпорту з перерахуванням часткових авансів в іноземній валюті (сума авансів дорівнює вартості придбаного активу)

Залишок валюти на рахунку підприємства на 01.01.01 складав 5 050 дол. США. Підприємство вирішило придбати обладнання по імпорту вартістю 7 000 дол. США.
З цією метою воно перерахувало іноземному постачальнику першу частину платежу – 5 000 дол. США (курс НБУ – 5, 43 грн. за 1 дол.), а потім придбало в уповноваженого банку необхідну ще суму валюти та додатково перерахувало 2 000 дол. США (курс НБУ – 5,42 грн./дол.).

Ці операції будуть відображені в обліку таким чином (табл. 7).

Таблиця 7

Облік часткових авансів в іноземній валюті
(сума авансу дорівнює вартості придбаного активу)

№	Зміст операції		Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
№	Зміст операції		Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2		3	4	5
1	*Перераховано частину авансу* *для придбання обладнання*
	5 000 доларів США за курсом НБУ 5,43 грн. /долар		371 “Розрахунки за виданими авансами”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	27 150
	Сплачено за переказ 20 доларів США за курсом 5,43 грн. /долар		92 “Адміністративні витрати”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	109
2	*Придбання іноземної валюти*
	Перераховано банку 12 000 грн. для придбання 2 000 доларів США		377 “Розрахунки з різними дебіторами”	311 “Поточні рахунки в іноземній валют”	12 000
	Зараховано валюту на валютний рахунок за офіційним курсом 5,44 грн. /дол. США, придбану за курсом 5,5 грн. /дол. США		312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	377 “Розрахунки з різними дебіторами”	10 880
П	Перераховано залишок валюти на рахунку за курсом НБУ на дату здійснення операції (30 х (5,44 – 5,43))		312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	714 “Дохід від операційної курсової різниці”	0,30
	Витрати на сплату 1% до Пенсійного фонду України		92 “Адміністративні витрати”	377 “Розрахунки з різними дебіторами”	110
	Сплата послуг банку (0,4 %)		92 “Адміністративні витрати”	377 “Розрахунки з різними дебіторами”	44
	Списано різницю між біржовим та офіційним курсами валют		949 “Інші операційні витрати”	377 “Розрахунки з різними дебіторами”	120
	Повернуто банком невикористані кошти на поточний рахунок		311 “Поточні рахунки в національній валюті”	377 “Розрахунки з різними дебіторами”	846
3	*Перераховано залишок авансу іноземному постачальнику*
	2 000 доларів США за курсом НБУ 5,42 грн. / долар		371 “Розрахунки за виданими авансами”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	10 840
	Перераховано залишок валюти на рахунку за курсом НБУ на дату здійснення операції (2 030 х (5,42 – 5,44))		945 “Витрати від операційної курсової різниці”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	40,60
	Сплачено за переказ 10 доларів США за курсом НБУ 5,42 грн. /долар		92 “Адміністративні витрати”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	54
4	*Оприбутковане обладнання митною вартістю 38 150 грн. (7 000 доларів США за курсом 5,45)*
	Сплачено митні платежі (10,2%)	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”		311 “Поточні рахунки в національній валюті”	3 891
	Суму митних платежів зараховано до собівартості придбаного обладнання	152 “Придбання (виготовлення) основних засобів”		377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	3 891
	Сплачено ПДВ по імпорту	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”		311 “Поточні рахунки в національній валюті”	8 408
	Нарахований податковий кредит на суму сплаченого ПДВ	641 “Розрахунки за податками”		377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	8 408
	Сума сплачених авансів зарахована до собівартості придбаного обладнання (27 150 + 10 840)	152 “Придбання (виготовлення) основних засобів”		371 “Розрахунки за виданими авансами”	37 990
5	*Введене в експлуатацію* *обладнання* (37 990 + 3 891)	10 “Основні засоби”		152 “Придбання (виготовлення) основних засобів”	41 881

Сума авансу може виявитися меншою, ніж вартість придбаного активу. Тоді кредиторська заборгованість, яка виникає на дату оприбуткування активу, буде розглядатися як монетарна і підлягатиме перерахунку на дату балансу.

Приклад 3.2. Облік придбання товарів по імпорту з частковою попередньою оплатою в іноземній валюті (сума авансу менша вартості придбаного активу)

Підприємство купує товари вартістю 2 000 євро по імпорту. Спочатку підприємство перераховує іноземному постачальнику аванс (1 000 євро), потім отримує товар. Кредиторська заборгованість в сумі 1 000 євро погашається підприємством після дати балансу.

Таблиця 8

Облік часткових авансів в іноземній валюті
(сума авансу менша вартості придбаного активу)

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2	3	4	5
*Курс НБУ 5,2 грн. за 1 євро на дату операції – сплата авансу*
1	Перераховано частину авансу для придбання товару (1 000 х 5,2)	371 “Розрахунки за виданими авансами”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	5 200
*Курс НБУ 5,3 грн. за 1 євро на дату митного оформлення*
2	Сплачені митні платежі (2 000 х 5,3 х 0,102)	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	1 081
3	Сплачено ПДВ по імпорту [(2 000 х 5,3 + 2 000 х 5,3 х 0,102)] х 0,2	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	2 336
4	Нарахований податковий кредит на суму сплаченого ПДВ	641 “Розрахунки за податками”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	2 336
5	Отримано товар (1 000 х 5,2 + 1 000 х 5,3)	281 “Товари на складі”	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	10 500
6	Суму митних платежів зараховано до собівартості товару	281 “Товари на складі”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	1 081
7	Залік заборгованостей	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	371 “Розрахунки за виданими авансами”	5 200
*Курс НБУ 5,35 грн. за 1 євро на дату балансу*
8	Перерахунок кредиторської заборгованості на дату балансу (5,35 – 5,3) х 1 000	945 “Втрати від операційної курсової різниці”	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	50
Курс НБУ 5,37 грн. за 1 євро на дату операції – сплату кредиторської заборгованості
9	Перерахунок кредиторської заборгованості на дату платежу (5,37 – 5,35) х 1 000	945 “Втрати від операційної курсової різниці”	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	20
10	Погашення кредиторської заборгованості (1 000 х 5,37)	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	5 370

Сума авансу може виявитись також більшою за вартість отриманих активів. У цьому випадку надлишок авансу, який повинен бути повернутий, розглядається як монетарна стаття і перераховується на дату балансу (див. приклад 2).

Приклад 3.3. Облік придбання товарів за рахунок часткових авансових платежів та часткових поставок (партій) товарів

Залишок валюти на рахунку торгового підприємства станом на 01.06.2002 р. становив 10 000 дол. США. В травні підприємством була укладена угода з італійською фірмою на поставку взуття. Згідно з угодою розрахунки за товар та поставка продукції відбуваються таким чином:

01.06.2002 р. – перший авансовий платіж в сумі 3 000 дол. США.

(Курс НБУ на дату перерахування – 5,30 грн./дол. США).

07.06.2002 р. – отримання першої партії товару на суму 2 000 дол. США.

(Митна вартість –10 640 грн. (2 000 х 5,32)).

10.06.2002 р. – другий авансовий платіж в сумі 3 000 дол. США.

(Курс НБУ на дату перерахування – 5,40 грн./дол. США).

14.06.2002 р. –отримання другої партії товару на суму 2 000 дол. США.

(Митна вартість – 10 660 грн. (2 000 х 5,33)).

20.06.2002 р. – отримання останньої партії товару на суму 2 000 дол. США.

(Митна вартість – 10 660 грн. (2000 х 5,33).

Таблиця 9

Облік придбання товарів за рахунок часткових авансів в іноземній валюті

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Метод ФІФО	Метод середньо-зваженої собівар- тості
1	2	3	4	5	6
1	01.06.2002 р. Перший авансовий платіж на суму 3000 дол. США (3 000 х 5,3)	371 “Розрахунки за виданими авансами”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	15 900	15 900
2	07.06.2002 р. Отримання першої партії товару (2 000 х 5,3)	281 “Товари на складі”	371 “Розрахунки за виданими авансами”	10 600	10 600
3	10.06.2002 р. Другий авансовий платіж на суму 3000 дол. США (3 000 х 5,4)	371 “Розрахунки за виданими авансами”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	16 200	16 200
4	Курсова різниця (7 000 х (5,4 – 5,3))	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	714 “Дохід від операційної курсової різниці”	700	700
5	14.06.2002 р. Отримання другої партії товару	281 “Товари на складі”	371 “Розрахунки за виданими авансами”	11 700	10 750
6	20.06.200 2р. Отримання третьої партії товару	281 “Товари на складі”	371 “Розрахунки за виданими авансами”	10 800	10 750

Розрахунок собівартості товару, що був отриманий 14.06.2002 р.

1. Метод ФІФО

1 000 х 5,3 + 1 000 х 5,4 = 11 700

2. Метод середньозваженої собівартості товарів

а) Розрахунок середньозваженого курсу:

(1 000 х 5,3) + (3 000 х 5,4)	= 5, 375
4000

б) Розрахунок собівартості товару:

2 000 х 5,375 = 10 750

Розрахунок собівартості товару, поставка якого здійснена 20.06.2002 р.

1. Метод ФІФО

2 000 х 5,4 = 10 800

2. Метод середньозваженої собівартості товарів

2 000 х 5,375 = 10 750

Усі випадки класифікації статей за монетарністю у разі сплати (отриманні) авансів узагальнені в табл. 10.

Таблиця 10

Класифікація розрахунків за авансами за монетарністю

Вид статті	Співвідношення суми авансу (А) та вартості активів(В) (робіт, послуг), які повинні надійти (бути переданими, виконаними тощо)
Вид статті	А < В	А = В	А > В
Немонетарна стаття	А	А	В
Монетарна стаття	(В - А)	-	(А - В)

Отже, у разі рівності суми авансу (А) та вартості активу (В), робіт, послуг аванси отримані або видані вважаються немонетарними статтями.

Якщо сума авансу менша за вартість активу (А<В), то аванс відображається як немонетарна стаття, а залишок заборгованості (дебіторської чи кредиторської) вважається монетарною статтею.

І, нарешті, коли сума авансу перевищує вартість активу (А>В), частина суми авансу, яка дорівнює вартості активу, визнається немонетарною статтею, а залишок авансу, який підлягає поверненню, є монетарною статтею.

Бартерні операції не приводять до виникнення курсових різниць. Розглянемо два випадки, коли першим є імпорт, а експорт – наступна операція, і навпаки.

Приклад 4.1. Облік бартерних контрактів щодо обміну активами, вартість яких визначена в іноземній валюті

Припустимо, що за умовами бартерної угоди підприємство отримало імпортні товари вартістю 3 000 дол. США, а потім відвантажило свою продукцію на експорт балансовою вартістю 15 000 грн.

Таблиця 11

Облік операцій за бартерним контрактом (перша операція – імпорт)

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2	3	4	5
*1. Отримані імпортні товари вартістю 3 000 дол. США*
1	Сплачені митні платежі	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	1 662
2	Сплачено ПДВ по імпорту	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	3 590
3	Нараховане податкове зобов’язання з ПДВ на дату митного оформлення	644 “Податковий кредит”	641 “Розрахунки за податками”	3 590
4	Нарахований податковий кредит на суму сплаченого ПДВ	641 “Розрахунки за податками”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	3 590
5	Оприбутковані імпортні товари (курс НБУ 5,43 грн. да 1 дол. США)	281 “Товари на складі”	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	16 290
6	Митні платежі включені до собівартості товарів	281 “Товари на складі”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	1 662
2. *Відвантажена готова продукція балансовою вартістю 15 000 грн. на експорт*
7	Відвантажена готова продукція на експорт (за курсом на дату оприбуткування імпортних товарів, курс НБУ на дату відвантаження 5,47 грн. за 1 дол. США)	362 “Розрахунки з іноземними покупцями”	701 “Дохід від реалізації готової продукції”	16 290
8	Нарахований податковий кредит	641 “Розрахунки за податками”	644 “Податковий кредит”	3 590
9	Списана собівартість реалізованої продукції	901 “Собівартість реалізованої готової продукції”	26 “Готова продукція”	15 000
10	Сплачені митні платежі (3 000 х 5,47 х 0,102)	377 “Розрахунки з різними дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	1 674
10	Митні платежі включені до складу витрат звітного періоду	93 “Витрати на збут”	377 “Розрахунки з різними дебіторами”	1 674
11	Відображений фінансовий результат від реалізації готової продукції	701 “Дохід від реалізації продукції”	791 “Результат від операційної діяльності”	16 290
11		791 “Результат від операційної діяльності”	901 “Собівартість реалізованої готової продукції”	15 000
12	Залік заборгованостей за бартерним контрактом	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	362 “Розрахунки з іноземними покупцями”	16 290

Приклад 4.2. Облік бартерних контрактів щодо обміну активами, вартість яких визначена в іноземній валюті

Використаємо дані прикладу 4.1. За умовами бартерної угоди підприємство спочатку відвантажило свою продукцію на експорт вартістю 3 000 дол. США, балансовою вартістю 15 000 грн., а потім отримало імпортні товари вартістю 3 000 дол. США.

Таблиця 12

Облік операцій за бартерними контрактами (перша операція – експорт)

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2	3	4	5
1. Відвантажена готова продукція на експорт вартістю 3 000 дол. США ( балансова вартість – 15 000 грн.)
1	Відвантажена готова продукція на експорт (курс НБУ 5,43 грн. за 1 дол. США)	362 “Розрахунки з іноземними покупцями”	701 “Дохід від реалізації готової продукції”	16 290
2	Списана собівартість реалізованої продукції	901 “Собівартість реалізованої готової продукції”	26 “Готова продукція”	15 000
3	Сплачені митні платежі (3 000 х 5,43 х 0,102)	377 “Розрахунки з різними дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	1 662
3	Включені митні платежі до складу витрат звітного періоду	93 “Витрати на збут”	377 “Розрахунки з різними дебіторами”	1 662
4	Відображений фінансовий результат від реалізації готової продукції	701 “Дохід від реалізації готової продукції”	791 “Результат від операційної діяльності”	16 290
4		791 “Результат від операційної діяльності”	901 “Собівартість реалізованої готової продукції”	15 000
5	Сплачені митні платежі (3 000 х 5,47 х 0,102)	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	1 674
6	Сплачено ПДВ по імпорту (16 410 + 1 674) х 0,2	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	3 617
7	Нарахований податковий кредит на суму сплаченого ПДВ	641 “Розрахунки за податками”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	3 617
*2. Отримані імпортні товари вартістю 3 000 дол. США*
8	Оприбутковані імпортні товари за їх справедливою вартістю	281 “Товари на складі”	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	16 290
9	Митні платежі включені до собівартості товарів	281 “Товари на складі”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	1 674
10	Залік заборгованостей за бартерним контрактом	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	362 “Розрахунки з іноземними покупцями”	16 290

Таким чином, черговість подій (імпорт – експорт чи експорт – імпорт) у таких випадках не впливає на результати операцій, відображених у фінансовому обліку. Бартерні операції не приводять до виникнення курсових різниць.

Приклад 5. Облік операцій з давальницькою сировиною іноземних замовників на території України.

Українське підприємство уклало договір з іноземним замовником на переробку давальницької сировини вартістю 50 000 дол. США. Оплата за надані послуги визначена в сумі 5 000 дол. США.

Таблиця 13

Облік операцій з давальницькою сировиною

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків			Сума, грн.
№ з/п	Зміст операції	Дебет		Кредит	Сума, грн.
1	2	3		4	5
1	Сплачено митні збори при ввозі давальницької сировини	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”		311 “Поточні рахунки в національній валюті”	1 300
2	Митні збори включено до витрат періоду	949 “Інші операційні витрати”		377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	1 300
3	Давальницька сировина оприбуткована як надходження на позабалансовий рахунок	022 “Матеріали, прийняті для переробки”			265 000
4	Виданий простий вексель митним органам на суму ввізного мита та податків	05 “Гарантії та забезпечення надані”			85 000
5	Переданий для оплати рахунок за надані послуги з переробки ( курс НБУ 5,35 грн. /1 дол. США)	362 “Розрахунки з іноземними покупцями”		703 “Дохід від реалізації робіт та послуг”	26 750
6	Списана собівартість наданих послуг	903 “Собівартість реалізованих робіт і послуг”		23 “Незавершене виробництво”	15 000
7	Сплачено митні збори при вивозі готової продукції	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”		311 “Поточні рахунки в національній валюті”	3 000
8	Митні збори включено до витрат періоду	93 “Витрати на збут”		377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	3 000
9	Витрачання давальницької сировини відображено у позабалансовому обліку	022 “Матеріали, прийняті для переробки”			265 000
10	Погашений простий вексель на суму ввізного мита та податків при вивозі готової продукції в повному обсязі	05 “Гарантії та забезпечення надані”			85 000
*Оплата послуг з переробки давальницької сировини грошовими коштами*
11	Зараховані кошти в іноземній валюті на рахунок в банку (курс НБУ 5, 31 грн. за 1 дол. США)	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	362 “Розрахунки з іноземними покупцями”		26 550
12	Відображена курсова різниця 5 000 х (5,31 – 5,35)	945 “Втрати від операційної курсової різниці”	362 “Розрахунки з іноземними покупцями”		200
*Оплата послуг з переробки давальницької сировини частиною готової продукції*
13	Сплачено ввізне мито, нараховане на вартість готової продукції, що отримується як оплата послуг з переробки	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”		2 700
14	Ввізне мито включено до собівартості продукції	28 “Товари”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”		2 700
15	Сплачено ПДВ	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”		5 800
16	Нарахований податковий кредит на суму сплаченого ПДВ	641 “Розрахунки за податками”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”		5 800
17	Оприбуткована продукція, отримана в рахунок оплати за надані послуги	28 “Товари”	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”		26 750
18	Зарахування заборгованостей	632 “Розрахунки з іноземними постачальниками”	362 “Розрахунки з іноземними покупцями”		26 750

Відповідно до визначення монетарних статей статті власного капіталу класифікуються як немонетарні. Таким чином, вони не повинні підлягати перерахунку на дату балансу. Розглянемо такі операції на прикладі розрахунків з учасниками по внесках до статутного капіталу.

Приклад 6.1. Облік розрахунків з учасниками в іноземній валюті (за умови зростання обмінного курсу)

За засновницькими документами сума внеску іноземного інвестора повинна становити 10 000 дол. США. Документи підписані 15.11.2000 р. Курс НБУ на цю дату становив 5,45 грн. / дол. США. Свою заборгованість інвестор погасив 20.02.2001 р.

Таблиця 14

Розрахунки з учасниками в іноземній валюті
(за умови зростання обмінного курсу)

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2	3	4	5
1	Виникнення заборгованості іноземного інвестора за внесками до статутного капіталу	46 “Неоплачений капітал”	40 “Статутний капітал”	54 500
	Обмінний курс на дату балансу (31.12.2000 р.) 5,47	‑	‑	‑
2	Перерахований внесок іноземним учасником (курс НБУ 5,49)	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	46 “Неоплачений капітал”	54 500
2	Перерахований внесок іноземним учасником (курс НБУ 5,49)	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	422 “Інший вкладений капітал”	400

Приклад 6.2. Облік розрахунків з учасниками в іноземній валюті (за умови зниження обмінного курсу)

Використаємо вихідні дані прикладу 6.1, але за умови, що обмінний курс не зростав, а знижувався (табл. 15). Тоді фактично на поточний рахунок буде зараховано 54 000 грн. замість 54 500, передбачених засновницькими документами. Різниця, яка виникла внаслідок зниження курсу валют відображається як зменшення іншого вкладеного капіталу, а у випадку його недостатньої величини відноситися на зменшення нерозподіленого прибутку.

Таблиця 15

Розрахунки з учасниками в іноземній валюті

(за умови зниження обмінного курсу)

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2	3	4	4
*Курс НБУ на дату підписання установчого договору 5,49*
1	Виникнення заборгованості іноземного інвестора за внесками до статутного капіталу	46 “Неоплачений капітал”	40 “Статутний капітал”	54 500
	Обмінний курс на дату балансу (31.12.2000 р.) 5,47	‑	‑	-
*Курс НБУ 5,40 на 20.02.2001 р.*
2	Перерахований внесок іноземним учасником (10 000 х 5,40)	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	46 “Неоплачений капітал”	54 000
2	Перерахований внесок іноземним учасником (10 000 х 5,40)	422 “Інший вкладений капітал”	46 “Неоплачений капітал”	500
	або	44 “Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)”	46 “Неоплачений капітал”	500

Приклад 7. Придбання іноземної валюти за національну валюту.

Підприємство купує в уповноваженого банку 10 000 дол. США для використання в операційній діяльності.

Таблиця 16

Облік операцій з придбання іноземної валюти за національну валюту

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2	3	4	5
1	Перераховано уповноваженому банку для придбання 10 000 дол. США (у т. ч. збір до Пенсійного фонду та комісійні банку)	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	55 000
2	Зарахована придбана валюта на валютний рахунок підприємства за курсом НБУ – 5,30 грн. за 1 дол. США Курс придбання 5,3399 за 1 дол. США	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	53 000
3	Включено до складу витрат збір до Пенсійного фонду (1% від гривневого еквівалента придбаної валюти за курсом придбання)	92 “Адміністративні витрати”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	534
	Комісійна винагорода банку	92 “Адміністративні витрати”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	250
	Відображена різниця між курсом НБУ на дату придбання та курсом придбання	949 “Інші витрати операційної діяльності”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	399
4	Повернення на поточний рахунок надлишку перерахованих грошових коштів (55 000 – 53 000 – 534 – 250 – 399)	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	817

Збір до Пенсійного фонду визначається у відсотках від гривневого еквівалента придбаної іноземної валюти за курсом придбання (уповноваженого банку). Валюта оприбутковується на валютний рахунок за курсом НБУ на дату придбання. Різниця між курсом НБУ на дату придбання та курсом, за яким фактично була придбана валюта, відображається у складі інших операційних витрат або інших витрат звичайної діяльності відповідно до мети використання придбаних валютних коштів.

Приклад 8. Продаж безготівкової іноземної валюти

Підприємство продало через банк 10 000 дол. США за курсом 5,35 грн. за 1 дол.США. Комісійні банку становлять 100 грн. Курс НБУ протягом здійснення продажу не змінювався. Курс, за яким валюта продана, перевищує курс НБУ.

Таблиця 17

Облік операцій з продажу іноземної безготівкової валюти

№ з/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн.
№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит	Сума, грн.
1	2	3	4	5
1	Перераховані дол. США для продажу (курс НБУ 5,3399 грн. за 1 дол.)	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	53 399
2	Зарахування гривень на поточний рахунок від реалізації іноземної валюти (10 000 х 5,35 – 100)	311 “Поточні рахунки в національній валюті”	711 “Дохід від реалізації іноземної валюти”	53 400
3	Комісійна винагорода банку	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	711 “Дохід від реалізації іноземної валюти”	100
4	Собівартість проданої валюти (курс НБУ 5,3399 за 1 дол. + комісійні банку = = 53 499 грн.)	942 “Собівартість реалізованої іноземної валюти”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	53 399
4		942 “Собівартість реалізованої іноземної валюти”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	100
5	Фінансовий результат від продажу іноземної валюти	711 “Дохід від реалізації іноземної валюти”	791 “Результат операційної діяльності”	53 500
		791 “Результат операційної діяльності”	942 “Собівартість реалізованої іноземної валюти”	53 499
		791 “Результат операційної діяльності”	441 “Нерозподілений прибуток”	1

Особливість відображення цих операцій в обліку полягає у тому, що сума комісійної винагороди банку включається до складу собівартості реалізації іноземної валюти. У той же час на поточний рахунок підприємства надходять гривні за вирахуванням цієї винагороди. Тому фінансовий результат від продажу валюти фактично дорівнює сумі, яка виникає внаслідок відмінностей у обмінному курсі на дату перерахування валюти для продажу, та курсу, за яким вона була продана.

Визнання курсової різниці від операцій в іноземній валюті за ПБО 21

№

Зміст операції

Зміст операції

Курс НБУ 5,37 грн. за 1 євро на дату операції – сплату кредиторської заборгованості

№ з/п

Зміст операції

Приклад 8. Продаж безготівкової іноземної валюти

Новости

Категории

Форекс

Курс валют в банках

Курс валют на черном рынке

Наличный курс доллара

Межбанк Онлайн